一、2002年國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)丑聞回顧
剛剛過(guò)去的2002年，無(wú)論在國(guó)內(nèi)還是國(guó)外，都是名副其實(shí)的上市公司丑聞之年。在美國(guó)，2001年末的安然事件余波尚未平息，2002年又接連爆出GlobalCrossing、Adelphia、世界通信（Worldcom）和施樂(lè)公司的財(cái)務(wù)舞弊事件。在歐洲則是韋維迪環(huán)球打破沉默，承認(rèn)自己在財(cái)務(wù)處理上有問(wèn)題。澳洲則傳出澳大利亞電訊（TelstraCo.）接受政府調(diào)查的新聞。在國(guó)內(nèi)，2001年揭露出的銀廣夏、藍(lán)田股份、麥科特的問(wèn)題尚在查處，2002年中又有世紀(jì)星源、內(nèi)蒙宏峰、縱橫國(guó)際、ST春都、珠峰摩托公司接受中國(guó)證監(jiān)會(huì)的調(diào)查。上市公司會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象已經(jīng)跨越國(guó)界，成為世界性的難題。
舞弊不僅導(dǎo)致公司股票價(jià)格的崩潰，造成投資者的巨額損失，公司自身也遭受毀滅性打擊，不是被破產(chǎn)清算，就是陷入困境，更重要的是將數(shù)十年辛苦積累的信譽(yù)毀于一旦。與此相連的是，為舞弊公司提供審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也一并跌入深淵——無(wú)論是曾為全球“五大”事務(wù)所之首的安達(dá)信，還是國(guó)內(nèi)的業(yè)界翹楚中天勤，均成為陪葬品。
所有這些國(guó)內(nèi)外丑聞的共同點(diǎn)是會(huì)計(jì)舞弊，由此，會(huì)計(jì)改革成為公司治理與資本市場(chǎng)改革的焦點(diǎn)。國(guó)外特別是美國(guó)監(jiān)管政策一年來(lái)的發(fā)展表明：防止上市公司舞弊必須進(jìn)行會(huì)計(jì)改革。
二、美國(guó)在2002年的監(jiān)管努力及會(huì)計(jì)改革
美國(guó)的資本市場(chǎng)在市場(chǎng)規(guī)模、透明度、效率和監(jiān)管方面，一直被作為全球的典范，其會(huì)計(jì)制度與信息披露等相關(guān)機(jī)制的嚴(yán)謹(jǐn)、可靠歷來(lái)為各國(guó)推崇，并被廣泛借鑒、模仿。雖然出現(xiàn)了安然等舞弊事件，但它仍是目前世界上運(yùn)作方式最為先進(jìn)的市場(chǎng)，特別是在公司丑聞發(fā)生后，靈活的反應(yīng)機(jī)制以及強(qiáng)大的自我糾錯(cuò)能力充分體現(xiàn)了美國(guó)資本市場(chǎng)的高效與先進(jìn)。美國(guó)的會(huì)計(jì)改革經(jīng)驗(yàn)，將對(duì)完善我國(guó)上市公司信息披露體系具有十分重要的借鑒意義。
2002年4月，美國(guó)眾議院通過(guò)了奧克斯利提出的會(huì)計(jì)改革法案。根據(jù)該法案，將在美國(guó)證監(jiān)會(huì)（SEC）的領(lǐng)導(dǎo)下建立一個(gè)民間的會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)，該委員會(huì)具有限制審計(jì)企業(yè)向其審計(jì)客戶提供咨詢服務(wù)的權(quán)利。
2002年7月，美國(guó)參眾兩院通過(guò)了更為嚴(yán)厲的薩班斯會(huì)計(jì)監(jiān)督法案，其要點(diǎn)包括3個(gè)方面：（1）會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與監(jiān)督；（2）對(duì)“文件銷毀罪”等公司犯罪作出更嚴(yán)厲的刑罰規(guī)定；（3）對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性公司高級(jí)管理人員具有責(zé)任。
法案在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與監(jiān)督方面，一是建立新的監(jiān)管機(jī)構(gòu)：即在美國(guó)證監(jiān)會(huì)（SEC）下設(shè)一個(gè)獨(dú)立運(yùn)作的監(jiān)管局，專門(mén)監(jiān)管會(huì)計(jì)行業(yè)。這一機(jī)構(gòu)的誕生標(biāo)志著美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)“自我監(jiān)管”的歷史的結(jié)終；二是明文禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其審計(jì)的上市公司提供某些非審計(jì)咨詢業(yè)務(wù)，這最終導(dǎo)致原“五大”事務(wù)所的咨詢部門(mén)的分立；三是要求建立審計(jì)師輪換制，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)每5年替換審計(jì)或負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)的審計(jì)合伙人。
三、美國(guó)會(huì)計(jì)改革措施對(duì)我國(guó)的啟示
在安然事件發(fā)生以前，國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所依靠悠久的歷史、一流的人才和全球的資源和豐富的經(jīng)驗(yàn)，在國(guó)內(nèi)享有很高的聲譽(yù)。為解決層出不窮的虛假財(cái)務(wù)信息披露的難題，監(jiān)管部門(mén)一度曾寄希望于國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所。但是，安然事件及其后不斷暴露出的公司丑聞使人們認(rèn)識(shí)到，沒(méi)有完善的法律環(huán)境、科學(xué)的制度安排，即便是信譽(yù)卓著的“五大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所也會(huì)喪失立場(chǎng)，違背自己的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。所以，要想規(guī)范上市公司的信息披露，關(guān)鍵還在于建立完善的法律體系、加大監(jiān)管力度、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性、完善上市公司的公司治理結(jié)構(gòu)。參考美國(guó)會(huì)計(jì)改革的做法，我國(guó)應(yīng)當(dāng)對(duì)以下四個(gè)方面進(jìn)行完善：
1.完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和上市公司信息披露制度
一套嚴(yán)謹(jǐn)科學(xué)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是上市公司會(huì)計(jì)處理和信息披露的基礎(chǔ)，也是監(jiān)管的基礎(chǔ)。目前我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)及信息披露的規(guī)范體系由兩個(gè)層次構(gòu)成：第一個(gè)層次是《公司法》、《證券法》、《會(huì)計(jì)法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律法規(guī)；經(jīng)二個(gè)層次則是由財(cái)政部制定的會(huì)計(jì)制度及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、證監(jiān)會(huì)制定的《公開(kāi)發(fā)行證券公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》等規(guī)范。隨著國(guó)際化程度的不斷深入，我國(guó)的跨國(guó)公司已經(jīng)開(kāi)始形成一定規(guī)模，而且有相當(dāng)一批企業(yè)進(jìn)入美國(guó)、香港等地的資本市場(chǎng)，同時(shí)擁有A股、H股、N股的上市公司日益增多，這種情況下，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌的問(wèn)題愈發(fā)顯得迫切。同時(shí)，不同市場(chǎng)的信息披露規(guī)范有較大的區(qū)別，但總的來(lái)說(shuō)，國(guó)外市場(chǎng)比國(guó)內(nèi)的規(guī)范更為全面和嚴(yán)格，有股東權(quán)益平等的情況下，國(guó)內(nèi)的信息披露規(guī)范應(yīng)當(dāng)與國(guó)際接軌，完善我國(guó)的信息披露制度。
隨著我國(guó)資本市場(chǎng)國(guó)際化和創(chuàng)新化程度的提高，金融衍生工具將不可避免走上舞臺(tái)，并對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范提出更高要求。金融產(chǎn)品創(chuàng)新層出不窮，為防止公司采用安然的手段，通過(guò)復(fù)雜的金融工具交易逃避監(jiān)管，應(yīng)當(dāng)抓緊對(duì)金融衍生工具的研究，制定相應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及披露準(zhǔn)則，規(guī)范公司行為。
2.完善法律體系，加大監(jiān)管力度
面對(duì)不斷變化、不斷創(chuàng)新、復(fù)雜程度愈來(lái)愈高的資本市場(chǎng)，法律總是顯得滯后。為適應(yīng)市場(chǎng)出現(xiàn)的新情況，必須不斷出臺(tái)新的規(guī)范，提高監(jiān)管的水平。在薩班斯的會(huì)計(jì)監(jiān)督法案之前，美國(guó)對(duì)公司犯罪的規(guī)定已經(jīng)十分詳細(xì)，但為了加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的監(jiān)管，該法案特別對(duì)諸如銷毀文件等具體犯罪進(jìn)行了更為嚴(yán)厲的處罰。
我國(guó)在《會(huì)計(jì)法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律中對(duì)會(huì)計(jì)舞弊進(jìn)行了規(guī)定，其中《刑法》在修訂時(shí)作出專門(mén)的規(guī)定。我國(guó)目前已基本建立起針對(duì)會(huì)計(jì)舞弊犯罪的法律體系。由于我國(guó)的法律體系與英美法系的差異，在新情況面前，法律的制定或修訂時(shí)間很長(zhǎng)，反應(yīng)機(jī)制不靈活，行政法規(guī)和靈活的監(jiān)管機(jī)制在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間里是非常重要的。所以，雖然證監(jiān)會(huì)將逐步將監(jiān)管的力量交給市場(chǎng)，但是，至少在目前國(guó)內(nèi)不成熟的資本市場(chǎng)狀況下，需要一個(gè)強(qiáng)有力的監(jiān)管來(lái)約束上市公司的造假行為。2002年監(jiān)管層出臺(tái)一系列的措施，并加強(qiáng)查處大案要案的力度，但總體上看，一方面法規(guī)需要進(jìn)一步完善，另一方面，監(jiān)管力量的薄弱使懲罰的力度大打折扣。
3.改革注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理體制，完善獨(dú)立審計(jì)監(jiān)管體系
1933年以后，美國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)采取“受監(jiān)管的自我管制”架構(gòu)，即證監(jiān)會(huì)對(duì)國(guó)會(huì)負(fù)責(zé)，負(fù)責(zé)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表規(guī)則的制定，在利益上獨(dú)立于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和上市公司。規(guī)則的制定權(quán)被委托給美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，證監(jiān)會(huì)只保留最終監(jiān)督權(quán)和否決權(quán)。行業(yè)自我管制的責(zé)任，由會(huì)計(jì)行業(yè)內(nèi)部成立的AICPA負(fù)責(zé)。SEC負(fù)責(zé)監(jiān)督行業(yè)自律。
相比之下，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理部門(mén)是財(cái)政部。根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定，國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)和各省、自治區(qū)、直轄市人民政府的財(cái)政部門(mén)，依法對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)各進(jìn)行監(jiān)督、指導(dǎo)。
政府對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)督和行業(yè)自律，有很多的弊端。例如，在處理政府和協(xié)會(huì)關(guān)系的問(wèn)題上，各地出現(xiàn)了兩種極端。一種是協(xié)會(huì)成員主要由政府官員組成，協(xié)會(huì)基本喪失獨(dú)立性。另一種是政府基本放棄對(duì)協(xié)會(huì)的適當(dāng)管理，放任協(xié)會(huì)“自律”，使協(xié)會(huì)成了少數(shù)人把持的獨(dú)立王國(guó)，成了新的利益集團(tuán)，從而出現(xiàn)嚴(yán)重的尋租現(xiàn)象。前者造成行政干預(yù)嚴(yán)重，會(huì)計(jì)師事務(wù)所喪失獨(dú)立性，經(jīng)常在政府或少數(shù)政府官員的旨意下做出違反職業(yè)原則的事情。相當(dāng)多的地方上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊而能通過(guò)審計(jì)與此有密切關(guān)系。后者則使會(huì)計(jì)師事務(wù)所失去行業(yè)管理，對(duì)利益的追求超過(guò)了對(duì)獨(dú)立性的堅(jiān)持。
當(dāng)然中國(guó)有自己的國(guó)情，無(wú)法照搬美國(guó)的做法，但就目前的行業(yè)監(jiān)管狀況看，財(cái)政部已經(jīng)陷于兩難的境地，放權(quán)則亂，收權(quán)則死，而且要承受公眾和輿論的壓力，同時(shí)滋生尋租腐敗現(xiàn)象。建立一個(gè)在嚴(yán)格監(jiān)管下的獨(dú)立的民間管理機(jī)構(gòu)是中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的出路。
4.完善公司治理結(jié)構(gòu)，改革審計(jì)運(yùn)作機(jī)制
為防止會(huì)計(jì)舞弊，應(yīng)在公司治理結(jié)構(gòu)中設(shè)計(jì)良好的內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)督體制，即把財(cái)務(wù)監(jiān)督提高到上市公司董事會(huì)層面。管理層和董事會(huì)在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性上應(yīng)當(dāng)承擔(dān)更為重要的責(zé)任。在美國(guó)，證監(jiān)會(huì)已經(jīng)要求上市公司的季度財(cái)務(wù)報(bào)告上，除了公司的外部審計(jì)，首席執(zhí)行官也要簽字。我國(guó)應(yīng)當(dāng)建立管理層和公司治理的行為更多對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)責(zé)的體制。在安然事件中，由于管理層和董事會(huì)并沒(méi)有對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告給予恰當(dāng)?shù)年P(guān)注，同時(shí)公司表外財(cái)務(wù)以及關(guān)聯(lián)交易也沒(méi)有被充分披露，最終投資者損失慘痛。
應(yīng)當(dāng)建立并加強(qiáng)董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)制度。審計(jì)委員會(huì)由獨(dú)立董事構(gòu)成，負(fù)責(zé)對(duì)公司進(jìn)行財(cái)務(wù)監(jiān)督。委員會(huì)獨(dú)立于公司管理當(dāng)局之外，并由其聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以保持會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性。在安然事件中，出于利害關(guān)系，公司管理層與審計(jì)師關(guān)系親密，審計(jì)師不僅沒(méi)有保持應(yīng)有獨(dú)立甚至還協(xié)助安然公司進(jìn)行財(cái)務(wù)造假行為。
規(guī)范公司的期權(quán)激勵(lì)制度。在美國(guó)，公司采用期權(quán)激勵(lì)其管理人員是普遍的現(xiàn)象，在2002年的系列丑聞中，期權(quán)因其潛在的利益激勵(lì)機(jī)制而受到人們的懷疑，認(rèn)為它是公司管理層舞弊的一個(gè)重要原因。由于期權(quán)激勵(lì)對(duì)于美國(guó)經(jīng)濟(jì)的巨大推動(dòng)作用，最終在會(huì)計(jì)改革中，沒(méi)有對(duì)期權(quán)會(huì)計(jì)做出根本性的變化。但是期權(quán)計(jì)劃的授予權(quán)被提高到股東會(huì)的層面。目前我國(guó)正在積極推動(dòng)上市公司的股權(quán)激勵(lì)機(jī)制，受法律限制，期權(quán)激勵(lì)只能采取變通方式進(jìn)行。同樣，對(duì)于管理層激勵(lì)自己的行為應(yīng)當(dāng)作出合理的制度安排，如建立由獨(dú)立董事構(gòu)成的薪酬委員會(huì)負(fù)責(zé)管理層的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，計(jì)劃的最終央定權(quán)應(yīng)當(dāng)在股東大會(huì)，以此防范公司管理層因自身利益的驅(qū)動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊。
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