一、暫時性差異與時間性差異的聯(lián)系與區(qū)別
(一)暫時性差異與時間性差異的聯(lián)系
會計收益可以通過收入與費用的配比來計量，也可以通過凈資產(chǎn)的視角來計量。企業(yè)應根據(jù)會計期間內(nèi)實際發(fā)生的交易確認、計量各種收入和費用，并根據(jù)會計等式“收入-費用=利潤”來計算。從資本保全的角度看，為保證股東投入資本的完整無缺，要求企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中成本補償和利潤分配要保持資本的完整性，保證權(quán)益不受侵蝕；企業(yè)收益的計量，應以不侵蝕原投入資本為前提，只有在原資本已得到維持(保全)或成本已經(jīng)彌補之后，才能確認收益，即“本期凈收益=期末凈資產(chǎn)+本期派發(fā)給業(yè)主的款項-期初凈資產(chǎn)-本期業(yè)主新投資”，式中“期初凈資產(chǎn)”即期初業(yè)主權(quán)益，它是要求保全的對象。在一般情況下，如果稅法與會計確認某項收入或費用的時間不同，則必然產(chǎn)生一項時間性差異，同時也會使一項(或幾項)資產(chǎn)或負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差額，即產(chǎn)生一項暫時性差異。由于暫時性差異和時間性差異都具有暫時性，因此它們會隨著時間的推移在以后期間轉(zhuǎn)回。當全部轉(zhuǎn)回時，暫時性差異和時間性差異便會消失，不會持續(xù)存在，而如果時間性差異在某些情形下不能轉(zhuǎn)回或不能全部轉(zhuǎn)回，那么與其對應的暫時性差異也不能轉(zhuǎn)回或不能全部轉(zhuǎn)回。
(二)暫時性差異與時間性差異的區(qū)別
1.兩者的概念范疇不同
時間性差異是指稅法與會計在確認收入和費用的時間不同而產(chǎn)生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異，這種分析方法只能分辨出時間性差異，而對于其他暫時性差異則會將其誤認為永久性差異。暫時性差異是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額，這種分析方法可以分辨出包括時間性差異和其他暫時性差異在內(nèi)的所有暫時性差異。利潤表債務法基于收入與費用在會計上和稅法上確認時間不同所作的分析，即時間性差異的分析；而資產(chǎn)負債表債務法則基于資產(chǎn)、負債兩大要素其賬面價值與計稅基礎(chǔ)在時點上不同所作的分析，即暫時性差異的分析。因此，從概念的范疇來講，暫時性差異要比時間性差異寬泛，因為時間性差異一定是暫時性差異，而暫時性差異不一定是時間性差異。
2.兩者的關(guān)注對象不同
時間性差異是從利潤表項目收入或費用角度分析會計利潤和應稅利潤之間的差異，反映的是某個會計期間內(nèi)產(chǎn)生的此類差異。暫時性差異是從資產(chǎn)負債表項目資產(chǎn)和負債的角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，揭示的是某個時點上存在的此類差異。從會計的視角看，收入和費用兩大要素是動態(tài)的要素，是“虛要素”，而資產(chǎn)和負債兩大要素是靜態(tài)的要素，是“實要素”。利潤表債務法是用“運動”的立場考察所得稅問題，因為收入和費用是“流量”指標；資產(chǎn)負債表債務法是用“靜止”的立場考察所得稅問題，因為資產(chǎn)和負債是“存量”指標。運動是絕對的，靜止是相對的，但是絕對運動的收入和費用的兩大要素最終將通過利潤要素向資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益要素轉(zhuǎn)化。在這個轉(zhuǎn)化過程中資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的“量”相對于期初來講也會出現(xiàn)增減變動。
3.兩者的理論基礎(chǔ)不同
時間性差異，強調(diào)差異的形成以及差異的轉(zhuǎn)回對本期所得稅費用的影響，但不能直接反映其對未來的影響，利潤表債務法的眼光放在“過去和現(xiàn)在”，因此其理論基礎(chǔ)是典型的“利潤表觀”。暫時性差異則強調(diào)差異的內(nèi)容及對期末資產(chǎn)負債的影響，可以直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債余額，能夠直接反映其對未來的影響，資產(chǎn)負債表債務法的眼光放在“現(xiàn)在和將來”，因此其理論基礎(chǔ)是典型的“資產(chǎn)負債觀”。
二、資產(chǎn)負債表債務法取代利潤表債務法的必然性
隨著我國經(jīng)濟改革的不斷深入，利潤表債務法由于其自身存在的缺陷已無法滿足會計信息更高層次的要求，因此資產(chǎn)負債表債務法取代利潤表債務法是時代發(fā)展的必然。
(一)暫時性差異的概念范疇比時間性差異完整
利潤表債務法與資產(chǎn)負債表債務法的區(qū)別關(guān)鍵在于對稅前會計利潤與應納稅所得額之間差異的不同理論認識。1994年財政部下發(fā)的《》將稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異分為永久性差異和暫時性差異兩類，該差異是從收入與費用角度闡述的。為了與國際會計慣例接軌，《》摒棄了“時間性差異”的概念引入了暫時性差異。從暫時性差異和時間性差異的范圍來看，所有的時間性差異都是暫時性差異，暫時性差異不僅包含了所有的時間性差異，而且還包括了所有的不屬于時間性差異的其他暫時性差異，這一類差異雖然數(shù)量不多，但因其涉及金額可能較大，不容忽視。該準則注重對暫時性差異的處理與披露，能充分、完整地反映企業(yè)所得稅的核算與繳納過程，能提供更為全面的所得稅會計信息。
(二)資產(chǎn)負債表債務法能夠提高會計信息質(zhì)量的相關(guān)性
資產(chǎn)負債表觀作為資產(chǎn)負債表債務法的理論根基使得暫時性差異對企業(yè)所得稅的影響在資產(chǎn)負債表中確認為“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負債”。暫時性差異是資產(chǎn)和負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額，其對納稅的影響所反映的“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負債”作為企業(yè)資產(chǎn)和負債賬面價值的重要構(gòu)成，從而充分揭示了資產(chǎn)負債表日的資產(chǎn)或負債在未來期間因暫時性差異導致現(xiàn)金流入或流出企業(yè)的情況，有助于信息使用者根據(jù)財務報告對企業(yè)財務狀況和未來現(xiàn)金流量作出恰當?shù)脑u價和預測。
(三)所得稅費用的核算更為準確
資產(chǎn)負債表債務法以資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債各項目的賬面價值為基礎(chǔ)，逐一比較資產(chǎn)和負債各項目的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間所產(chǎn)生的暫時性差異，并將該差異對所得稅的影響確認為“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負債”。這一核算方法不僅克服了權(quán)責發(fā)生制的要求與配比原則在確認收入和費用時適用標準不統(tǒng)一的缺陷，而且改變了《》中將“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負債”合稱為“遞延稅款”的模糊狀態(tài)，從而提高了所得稅費用核算的準確性和一致性。
三、利潤表債務法向資產(chǎn)負債表債務法的嬗變對企業(yè)的影響
(一)對企業(yè)財務報表構(gòu)成項目產(chǎn)生的影響
以往，企業(yè)在執(zhí)行《》時，絕大部分企業(yè)采用應付稅款法，不確認“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”；即使采用納稅影響會計法，也僅將時間性差異導致對納稅的影響統(tǒng)一確認為“遞延稅款”�！丁芬笃髽I(yè)將資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)存在的暫時性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負債在資產(chǎn)負債表中列示，同時企業(yè)應基于謹慎性的要求對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核，如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。因此，采用資產(chǎn)負債表債務法所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，對企業(yè)財務報表的構(gòu)成項目產(chǎn)生了重要影響。
(二)減少了企業(yè)稅后利潤的波動
實施所得稅準則可以使利潤表中列示的所得稅費用與當期的會計利潤更能體現(xiàn)配比的要求，從而減少由于稅法與會計準則規(guī)定的口徑不一致所產(chǎn)生的稅后利潤波動�！丁分幸�(guī)定的應付稅款法不確認應稅利潤和會計利潤的時間性差異，將其等同于永久性差異，并將其對納稅的影響直接計入利潤表；納稅影響會計法中利潤表債務法也僅以利潤表中的收入和費用為基礎(chǔ)，確認由于會計與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生的時間性差異對所得稅的影響，而漠視既不屬于永久性差異也不屬于時間性差異的暫時性差異。資產(chǎn)負債表債務法以資產(chǎn)負債表中確認的資產(chǎn)和負債為計稅基礎(chǔ)，確認由于會計處理規(guī)定與稅法規(guī)定存在的暫時性差異的所得稅影響，從而減少了會計和稅法二者口徑不一致引起的企業(yè)稅后利潤的波動。
(三)限制了所得稅會計方法的選擇，遏制了企業(yè)利潤操縱空間
《》雖然推薦采用利潤表債務法進行所得稅的會計核算，但是多數(shù)企業(yè)為簡便起見采用應付稅款法進行所得稅核算以應交稅金的數(shù)額確定當期的所得稅費用。《》規(guī)定摒棄企業(yè)采用的應付稅款法、利潤表債務法等方法而采用資產(chǎn)負債表債務法進行所得稅的會計處理確認由于暫時性差異而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債；當稅率發(fā)生變化時還要對資產(chǎn)、負債賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的暫時性差異對所得稅的影響進行調(diào)整。因此，實施《》可以使利潤表中列示的所得稅費用與當期會計利潤相配比，從一定程度上遏制企業(yè)利潤操縱空間。
四、資產(chǎn)負債表債務法的應用展望
會計的重心完成了從資產(chǎn)負債表觀到利潤表觀，再到資產(chǎn)負債觀的嬗變。由于我國所得稅會計的基礎(chǔ)薄弱，擺在我國廣大企業(yè)面前的最大難題之一就是如何真正、準確地理解和操作資產(chǎn)負債表債務法，提供真實相關(guān)的所得稅會計信息。筆者認為應采取以下三個方面的措施：
(一)強化所得稅會計觀念，加強管理制度建設(shè)
評價指標是一種實務導向。利潤表觀向資產(chǎn)負債表觀的轉(zhuǎn)化要求原有利潤評價指標要向企業(yè)資本經(jīng)營能力等指標的轉(zhuǎn)變，這需要國家和企業(yè)乃至整個社會都要迅捷地轉(zhuǎn)變觀念，政府的業(yè)績評價體系以及企業(yè)內(nèi)控流程和管理制度的建設(shè)都應適應這種變化，從而保證所得稅等財務信息的正確反映和計量。
(二)加強信息系統(tǒng)建設(shè)，提高軟件應用效率
企業(yè)會計準則體系的頒布使我國會計向國際會計慣例接軌的同時，也給我們帶來新的挑戰(zhàn)。這種挑戰(zhàn)不僅體現(xiàn)在對準則思想的理解上，還體現(xiàn)在實務操作的難度和工作量的加大上。這就要求企業(yè)應加強財務信息系統(tǒng)及其相配套的其他管理信息系統(tǒng)的建設(shè)，并利用ERP等相關(guān)軟件簡化財務人員繁重的工作。
(三)加強財務人員的培訓，提高會計信息質(zhì)量
資產(chǎn)負債表債務法要求企業(yè)會計人員的會計理念和實務操作都要從根本上重新認識，這就要求會計人員必須擁有較高的專業(yè)能力和業(yè)務素質(zhì)。因此，企業(yè)必須加強對專業(yè)財務人員的培訓，使其深入學習和把握資產(chǎn)負債表債務法的精髓，提高會計人員對資產(chǎn)負債表債務法的理解和運用能力，提高會計信息的質(zhì)量。
