新修定《會計法》的實施，將以規(guī)范的會計行為來約束會計信息的制造者、檢查者及使用者，并將為市場經(jīng)濟秩序的正常運行提供保證。這項作為規(guī)范全國會計行為的專門法律，從原則上看其內(nèi)容已相當完善；從體系上看，也較為科學合理。在對新修定《會計法》的深層次理解中，關(guān)于會計信息披露，筆者認為主要存在以下幾個法律問題。
（一）關(guān)于會計信息披露的可靠性問題
保證提供會計信息的真實、完整是這次修定《會計法》的主要立法宗旨。在各章中均著重強調(diào)了這一內(nèi)容，尤其在第六章“法律責任”中規(guī)定了提供虛假會計信息應承擔的各種行政、刑事責任。對會計信息披露的可靠性問題，作為《會計法》只能作原則規(guī)定，而實務是非常復雜的。會計專業(yè)人士與執(zhí)法的非專業(yè)人員理解上的差異，有時可能得出不同的結(jié)論。如：A公司是B銀行的債務人，A以1千萬的資產(chǎn)償還了B銀行3千萬元的債務，進行資產(chǎn)重組。如果A又以賒購方式取得了3千萬資產(chǎn)，這樣A公司沒有任何經(jīng)營活動卻實現(xiàn)利潤2千萬元，同時增加資產(chǎn)2千萬。在會計人員看來，這一會計事項沒有違背會計準則，2千萬元的利潤不能說是虛假的。在非專業(yè)人員看來，這2萬元的利潤是真實的，難以接受。此外，由于會計信息的制造者與使用者的利益不完全一致，會計政策為企業(yè)提供越來越寬泛的選擇范圍，制造者總是在規(guī)定的范圍內(nèi)選擇有利于自身績效或其他目的的會計政策，造成會計信息偏離實際情況。又如某上市公司為粉飾經(jīng)營成果，固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷或壞賬準備提取不根據(jù)自身實際情況選擇會計政策，從而帶來盈利增加，繼而引起股票市價上揚。對此，公司的會計人員與股票投資者也會有不同的解釋。盡管證交會要求上市公司必須在年報的會計數(shù)據(jù)和業(yè)務數(shù)據(jù)摘要中列示“扣除非經(jīng)營性損益后的凈利潤”，并說明扣除的項目和涉及的金額，但對違反要求的責任沒有明確的規(guī)定。
（二）關(guān)于會計信息披露的相關(guān)性問題
新修定《會計法》的立法宗旨是強調(diào)會計信息的真實性，對會計信息的相關(guān)性沒有過多涉及，僅在第二十條中規(guī)定：單位必須按規(guī)定向不同的會計資料使用者提供財務報告，財務報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成。
會計信息的相關(guān)性應從兩方面考慮，一方面是從縱向看，除了提供反映經(jīng)營結(jié)果的三項基本財務報表及相關(guān)附表之外，是否應提供前瞻性會計信息？根據(jù)《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》的規(guī)定，上市公司招股說明中要求必須披露下一年度盈利預測。對正常運營期間預測性信息是否需要披露沒有規(guī)定。另一方面從橫向看，財務報表之外，在內(nèi)容上應增加哪些非財務信息；在形式上應增加哪些表述方式。這些問題會計信息的制造者與使用者的意見也存在著差異。盡管中國證監(jiān)會目前發(fā)布的《關(guān)于上市公司2000年度報告披露工作有關(guān)問題的通知》，對2000年年報披露提出了一些新的要求，但還很不規(guī)范。
會計信息披露會導致法律問題，主要基于以下兩方面的原因。
其一，會計目標的轉(zhuǎn)變，帶來使用者關(guān)心會計信息的可靠性和相關(guān)性。在計劃經(jīng)濟條件下，實行的是高度集中的資源配制體系，企業(yè)按照國家計劃從事生產(chǎn)經(jīng)營活動和產(chǎn)品購銷，會計目標是為國家宏觀調(diào)控以及企業(yè)內(nèi)部管理服務，報告過去的經(jīng)營業(yè)績，反映對計劃的執(zhí)行結(jié)果。在市場經(jīng)濟條件下，經(jīng)濟成分呈現(xiàn)復雜化，大量外資企業(yè)在我國出現(xiàn)，投資主體呈多元化，除國家投資外，涌現(xiàn)出數(shù)目眾多的法人、個體投資者；投資形式多樣化，證券投資、期貨交易普遍存在。企業(yè)的各利益集團要求必須得到可靠的會計信息，這些會計信息既要滿足對過去經(jīng)濟責任關(guān)系的評價，又要滿足未來決策的需要，而提供這樣高質(zhì)量的會計信息，企業(yè)一方面要付出一定的成本代價，同時還會帶來信息風險。這樣，會計信息的供需雙方就會產(chǎn)生矛盾，繼而導致法律糾紛。
其二，法律意識增強，提高了各利益集團的自我保護意識。計劃經(jīng)濟時代，會計信息供需雙方的矛盾一般依靠行政手段來解決。在市場經(jīng)濟條件下，各利益集團具有平等的權(quán)利，企業(yè)的股權(quán)人和債權(quán)人有權(quán)了解企業(yè)真實的經(jīng)營情況及發(fā)展前景，以便進行各種決策。當各方對會計信息的理解發(fā)生沖突時，只能靠法律手段來平衡。
二、會計信息披露法律問題的國際差異
世界各國的法律環(huán)境不同，對會計信息披露的監(jiān)督機構(gòu)設置不一致，必然帶來法律問題的差異。美國要求企業(yè)披露會計信息必須遵循“公認會計原則”，這一原則由官方和民間權(quán)威機構(gòu)公布的各種公告和實務中被普遍認可的各種慣例形成。美國政府很少直接涉及財務報告問題，對企業(yè)會計和報告實務的管理授權(quán)證券交易委員會（簡稱證交會）負責，證交會具有準司法權(quán)，是一個可以自己制定規(guī)章制度的獨立機構(gòu)，依靠證交會滿足公眾對會計信息需求。美國頒布的《證券法》、《證券交易法》由證交會監(jiān)督實施。如果企業(yè)披露的會計信息違背了上述法規(guī)，將按規(guī)定受到應有的處罰。英國會計報表編制的最高原則是“真實與公允反”。“真實與公允”的含義由職業(yè)判斷來確定，最終由法院給予權(quán)威性解釋，并由此影響和左右會計實務。《公司法》是會計制度的主要法律依據(jù)，由《公司法》對會計提出總括框架，再由職業(yè)團體制定會計準則對會計實務進行具體規(guī)范，如規(guī)范公司應編制哪些財務報告和報告應揭示的內(nèi)容，具體揭示方式和計量方式等。如果公司披露會計信息違背了上述規(guī)定，應承擔相應的責任。法國的會計主要受政府控制，會計信息披露的內(nèi)容和方式都在《商法》和《稅法》中作了規(guī)定，法國年報要求，為反映真實與公允觀點必須提供附加信息，提供違反法規(guī)的任何細節(jié)等。違反真實與公允原則按《商法》和《稅法》的規(guī)定承擔相應責任。德國的“統(tǒng)一會計原則”散見于《商法》、《股份有限公司法》、《有限責任公司法》、《所得稅法》等。法律規(guī)定了公司必須提供的最少財務信息。當然公司可以提供比法律要求為多的會計信息。在應用會計原則和方法時，會計人員缺乏可選擇性。
我國在由國家頒布的《會計法》、《公司法》、《證券法》中對會計信息的披露從不同角度作了規(guī)定。在《會計法》中強調(diào)了會計信息的可靠性，企業(yè)披露虛假會計信息，應根據(jù)情節(jié)嚴重程度，由責任人承擔行政或刑事責任�！豆痉ā穼ζ髽I(yè)向外公布財務報告的內(nèi)容、方式作了原則規(guī)定�！蹲C券法》及其配套法規(guī)中，對企業(yè)（重點是上市公司）信息披露的內(nèi)容、格式以及信息披露的途徑與方式等作了總體及詳細規(guī)定。中國證監(jiān)會根據(jù)會計環(huán)境的變化，每年對上市公司會計信息的披露作出新的規(guī)定。
三、會計信息披露的法律問題思考
會計信息披露在很多方面涉及法律問題，而且各國的規(guī)定也不盡相同，本文僅從以下幾個方面談一點個人看法。
（一）會計信息披露可靠性的法律問題
新修定的《會計法》的核心是從法律角度遏制和解決當前一些單位會計秩序混亂，導致會計信息失真的問題。《會計法》明確指出了提供虛假會計信息應承擔的行政或刑事責任。但是，何為虛假會計信息，怎樣界定？失真的程度具體如何判斷？造成失真的原因是故意還是工作過失，怎樣劃分等，對此會計信息的制造者與其使用者和司法部門可能有不同的理解，繼而帶來法律沖突。如：固定資產(chǎn)折舊方法在允許的范圍內(nèi)因選擇不當，或幣值不變假設已受到動搖并未采取必要措施，沒有按規(guī)定提取各種迭價準備等。類似這樣的問題如果法律上沒有明確的規(guī)定，司法部門操作起來將會有一定困難，并引起糾紛。因此，建議在《會計法》的配套法規(guī)中有一個明確的、具體的、便于操作的解釋和說明。美國由民間權(quán)威機構(gòu)公布的各種公告和實務中被普遍認可的各種慣例去規(guī)范；英國“真實與公允”的含義最終由法院給予權(quán)威性解釋。在我國法律環(huán)境下，應由國家的有關(guān)部委通過制定配套法規(guī)來解決。
（二）會計信息披露相關(guān)性的法律問題
企業(yè)披露會計信息的范圍，散見于頒布的具體會計準則，但在基本會計報表之外，究竟應披露哪些會計信息，沒有統(tǒng)一規(guī)定。美國《論財務會計概念》準則中提出企業(yè)應提供“全面業(yè)績報告”，德國法律規(guī)定了公司必須提供的最少財務信息。盡管各國會計信息的披露在法律問題上都存在著差異，但均對會計信息披露在范圍上作了規(guī)定。有人認為，東南亞國家沒有對會計信息充分披露作出限制和規(guī)定，與大范圍的金融危機有直接關(guān)系。國外的一些做法我們可以借鑒，從法律上規(guī)定企業(yè)（主要指上市公司）必須披露會計信息是必要的，當然鼓勵其披露更多的會計信息。對于非財務的、能預測未來實現(xiàn)利潤和現(xiàn)金流量的會計信息是否應作為公司必須披露的會計信息加以規(guī)定，從發(fā)展的角度看是肯定的。不能因為實踐中盈利預測出現(xiàn)問題，便作為擯棄的理由。目前應盡快制定相配套的會計信息披露準則，以規(guī)范應披露會計信息的范圍，從而使企業(yè)向外披露會計信息質(zhì)量用法律加以保障。
（三）會計信息披露的民事責任問題
在新修定的《會計法》第六章“法律責任”的規(guī)定中，列明了單位負責人及其他責任人違反本法規(guī)定應承擔的行政或刑事責任，但沒有涉及民事責任的內(nèi)容。在《公司法》、《證券法》“法律責任”的規(guī)定中雖然對民事責任均有涉及，卻非常簡單。實務中，由于披露虛假會計信息或會計信息披露不充分，而導致使用者（各投資主體）遭受不必要的經(jīng)濟損失，或企業(yè)違反有關(guān)法律規(guī)定應承擔行政或刑事責任，同時又應承擔民事責任的，該如何處理？“民法通則”是否能涵蓋會計信息披露中的民事責任問題？隨著市場經(jīng)濟發(fā)展和人們法律意識的增強，這些問題會愈加突出。因此，由于會計信息披露而導致的民事責任問題，或會計信息披露在什么情況下應該承擔民事責任，應該在配套法規(guī)中有一個明確的規(guī)定。
